论审计手段在国内保理业务中的应用

　　文|周远祎 大连银行总行 贸易金融部

　　来源：贸易金融微信号

　　一、前言

　　近年来，全球经济进入了结构性产能过剩时代，我国的买方市场日渐形成，赊销已成为企业间的主要结算方式。这一方面促使我国市场应收账款总量逐年增高，另一方面也推动了我国保理业务的飞速发展。保理业务，是以债权人转让其应收账款为前提，集应收账款催收、管理、坏账担保及融资于一体的综合性金融服务。作为一项新兴贸易融资产品，该业务可以免除企业的担保要求、优化财务报表、加速资金周转，这为解决中小企业融资难问题提供了一条有效途径。

　　但目前，我国保理业务的开展时间尚短，相关司法和制度体系还并不完善，有大量企业钻制度的空子，通过应收账款舞弊套取银行信用，严重破坏了市场经济秩序。本文试从审计角度出发，针对保理业务中的风险点提出相关审计对策。

　　二、国内保理的主要风险点

　　（一）虚增应收账款风险

　　虚增应收账款是企业应收账款舞弊的主要手段，这能够直接导致银行的第一还款来源落空，形成极大的信用风险。其主要方式包括：1.企业在缺乏真实贸易背景的情况下虚构交易，伪造销售合同、发票，编制虚假财务报表，套取银行信用；2.企业与购货方合谋，伪造部分或全部合同、发票，虚构或直接篡改合同，使实际贴现的应收账款金额远高于成交金额；3.企业借助应收账款的核算方法舞弊，隐瞒现金折扣或销售退回，将二者仍作为应收账款挂账反映，使应收账款账面金额高于实际金额；4.企业与客户存在长期、稳定、连续性交易的情况下，企业会故意将已收回的货款挪作他用而不予结转，该笔应收账款很容易在形式上被后来收到的货款所填补，这就造成了账款的虚挂。

　　（二）坏账计提风险

　　根据企业会计准则，企业应按照备抵法核算应收账款坏账损失，核销坏账。在实际工作中，企业对于备抵法的使用拥有较大的灵活性，对坏账损失的认定主观性较强，这为企业提供了较大的坏账准备舞弊的空间。其主要方式包括：1.企业可通过调整账龄、改变应收账款范围、调整计提比例等手段，达到多提或少提坏账准备的目的，进而调节当期损益；2.对于本应确认为坏账损失无法收回的应收账款，企业不予核销，继续挂账以套取银行信用；3.对于已经确认为坏账损失核销又收回的应收账款，企业直接从银行提现转入 “小金库”，作为“营业外收入”入账，进而形成账外资金。

　　（三）账龄失真风险

　　实际工作中,企业会计人员一般按照“先发生先收回”原则确认应收账款的账龄。但是,企业对于不同购买方采用的信用政策往往不同,加之债务人的拖欠因素,应收账款“后发生先收回”的情况也经常出现。为了掩盖部分高账龄的不良账款，使其满足融资条件，企业惯用的方法是：对应收账款的账龄进行重新分类，将部分账龄较高的应收账款调整为低账龄的应收账款。企业有时也会直接以某一户最后一笔应收账款（往往为零星往来款）的发生时间作为该户所有应收账款的账龄时间，这样就使得该户头下应收账款的账龄被整体性低估。在企业向银行贴现应收账款而根据基础合同等原始凭证无法准确判断应收账款账龄信息的情况下，就会造成信用风险的转移，这对银行极为不利。

　　（四）关联方交易风险

　　关联方是指一方控制、共同控制另一方对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响。利用关联方交易进行的应收账款舞弊行为具有很强的隐蔽性。通常，企业会使用各种方法改变股权结构，使其与关联方从表面上看来成为两个完全独立法人主体。接下来企业会与关联方串通，通过签订虚假购销合同或修改合同金额等方式，套取银行信用。

　　（五）融资信息不对称风险

　　目前，应收账款转让登记已在《应收账款质押登记办法》中明确纳入了应收账款融资登记的范围，但融资信息不对称的问题依然存在。这主要是因为，目前银行业信贷资源普遍紧张，中小企业往往通过成本更高的融资性担保公司、商业保理公司贴现或质押其应收账款。在上述机构中，仍有部分机构的业务管理尚不健全，仍会存在对受让的应收账款不登记、登记信息必填项或选填项填列不全情况。这就给了企业将该应收账款全部或部分再次转让的机会。

　　（六）交易内容合法性风险

　　应收账款的合法性主要是指拟融资应收账款的贸易背景应真实合法，不应存在以下情形：1.买卖双方串通虚构交易或违反国家法律法规进行交易；2.买卖双方的交易存在违反国家禁止性规定、损害社会公众利益、虚构交易等导致合同无效的情形；3.卖方以欺诈、胁迫的手段或乘人之危订立合同，使买方依法享有对合同的变更权或撤销权；4.基础合同中约定有禁止转让、限制转让或需经行政审批方可转让的内容及条款。上述情况的存在，将给银行的权利状态造成极大的不确定性，严重威胁银行债权的实现。

　　三、具体审计对策

　　（一）内部控制的了解、测试和评价

　　在授信调查阶段，业务人员首先可对受信客户的应收账款内部控制进行了解、测试并作出评价。这样，能够理清进一步的工作思路、突出工作重点、降低业务风险。但是，这项操作在实际工作中却往往被业务人员所忽视。了解的内容可包括：1.了解治理层及管理层是否营造了一个良好的控制环境；2.各销售环节是否建立有正确的授权审批制度；3.销售、发货、收款的相关岗位是否进行了适当的职责分离；4.是否与买方按期对账，建立催收制度。

　　在了解的基础上，业务人员应检查控制的执行情况，确定控制是否发挥了实际作用，以便对应收账款内部控制的有效性做出最终评价。具体测试方法有：1.抽查发货单等内部凭证；2.询问或实际观察相关控制的运行；3.从受信客户的顾客处侧面了解其控制的执行情况。

　　（二）虚增应收账款的审计对策

　　首先，业务人员应实地考察企业的生产经营场所，了解企业的生产能力，结合其主要财务指标，判断应收账款的金额是否合理，是否存在虚假销售的可能；第二，根据拟融资应收账款的“应收账款明细账”追查至对应的记账凭证、原始凭证，核实记账凭证及原始凭证是否真实、完整。如存在缺失或伪造的情况，则很有可能为虚增的应收账款；第三，详细检查拟融资应收账款的原始凭证。核实合同原件、销售发票原件、发运单、验收单等原始凭证在金额、标的、数量等信息上能否相互印证，发票编号是否连续，签发时间是否符合逻辑。如有疑虑或不符应立即函电买方予以核实；第四，针对该销售业务，了解企业及行业结算的一般惯例，确认拟融资应收账款在结算条件上是否与惯例相符，是否可能存在企业与购货方勾结的情况；第五，获取生产记录、出库单、发货单、验收单、入库单，并对存货进行实地盘点。以判断受信客户的销售情况是否和物流变动情况相符，是否存在虚假销售和未入账的销售退回；第六，直接向买方以函电方式发送详细的《应收账款转让通知书》，并取得买方回执。通知书中，应列明拟融资应收账款的基本要素信息。

　　（三）坏账准备舞弊的审计对策

　　首先，应查阅受信客户的审计报告、财务报表附注等相关材料，明确坏账准备的计提方法。比较计提方法较前期有无变化，如有变化应查明原因； 第二，获取或编制应收账款账龄分析表，结合企业的经营周期、买方履约能力等相关因素，判断拟融资应收账款是否应计提坏账准备。如果已计提，应判断计提金额是否合理，是否符合融资条件；第三，对于已经超过一个经营周期、挂账期较长的拟融资应收账款，应结合该应收账款的原始凭证、买卖双方历史交易记录分析买方的履约能力，判断该应收账款是否为受信客户尚未核销的呆账、坏账。

　　（四）账龄失真的审计对策

　　对于应收账款账龄失真风险，目前审计人员主要采用向购货方发送积极式函证的方式进行核对。但在实际审计工作中，很多单位对询证函并不重视或存有抵触，实际回函的拖延时间较长，这造成了积极式函证的应用受到了一定限制。从保理业务角度出发，目前应对账龄失真的手段是加强与买方的对账工作。在授信出账前，银行可在《应收账款转让通知书》及回执中逐笔列明拟融资应收账款的账龄信息，要求买方核实。在贷后管理过程中，应定期与买方以函电方式对账，对于池融资业务，可根据实际情况缩短对账频率，逐笔核对应收账款信息。

　　（五）关联方交易的审计对策

　　对于关联方交易，发送确认函或《应收账款转让通知》将毫无作用。业务人员对于关于交易要时刻保持高度警惕和清醒认识。首先，业务人员可通过询问前任注册会计师及关键管理人员、查阅受信客户公司章程、股东会或董事会会议记录、与有关单位的投资管理协议，判断是否存在尚未披露的关联方。第二，应分析拟融资的销售交易在成交价格、交易方式、交易程序等方面是否符合企业或行业的一般惯例，并结合物流变动判断是否可能存在真融资假销售的情况。第三，如买卖双方在本行均开立结算账户，可查阅双方银行流水，核实双方是否在异常资金划转。

　　（六）其他风险的的审计对策

　　对于融资信息不对称风险，一方面，业务人员可通过函电受信客户的法律顾问、律师以及保理业务买方，核实拟融资应收账款是否已存在出质、转让或其他纠纷；另一方面，业务人员必须在签订保理业务合同受让应收账款前，应登录动产融资统一登记平台查询应收账款的权属状况，并留存查询记录。在授信出账后，及时办理应收账款转让的公示登记。否则，银行的融资将不构成善意，将无法对抗前手未经登记的保理商和后手善意保理商。

　　对于交易内容合法性风险。首先，业务人员应依据历史交易记录、物流信息、原始记账凭证判断买卖双方是否存在真实的贸易背景；第二，应核实基础合同交易内容的合法性，具体问题可向法律顾问咨询；第三，根据成交价格、结算方式等具体成交条件与行业同类交易比较，判断该交易是否公允合理，是否可能存在强买强卖或商业欺诈。必要情况下，可函电买方予以核实。

　　四、结语

　　保理业务的操作对象是企业的应收账款。在保理业务中，审计手段的适当引入无疑能够有效控制业务风险，提高操作效率。随着我国经济下行压力增加，中小企业迫于融资压力，所采取的应收账款舞弊的方式也是花样繁多，这往往令银行防不胜防。笔者在本文中所阐述的企业基于保理业务的应收账款舞弊手段和审计对策，仅为笔者在工作整理中的一些粗浅认识，如有不足之处，望各位专家、学者予以批评指正。

　　【特别提示：本文为作者投稿作品，转载请注明作者及出处，请保持文章的完整性】