管理会计在中国的传播和推广，重塑了CFO和总会计师的职能和定位，已经开始颠覆中国企业财务管理的理念和架构。随着越来越多的中国企业开始实施管理会计，管理会计也必将为提升中国企业的价值创造能力发挥更大的作用。

　　但管理会计在中国的推广和发展仍受到诸多约束。如何才能推动管理会计更好地发展?政府财务主管部门、教育部门、协会组织、企业以及CFO和总会计师分别应该扮演什么样的角色?本期《特别关注》为您精彩呈现!

　　管理会计悄然兴起的背后

　　管理会计走俏市场

　　据有关机构统计，一向热门的财务会计专业在近年来的招聘市场中风光不再，不仅岗位数量越来越少，而且薪资待遇不高，前景不再一片大好。而管理会计专业的应聘者则异军突起，高级财务职位尤其亲睐管理会计。究其原因，一是财务共享服务中心等近年来出现并流行起来的会计和报告业务管理方式，既节省时间、人力成本，又能确保会计记录和报告的规范和结构统一，这使得企业对传统财务会计人员需求有所减弱。二是一些小型企业把公司的会计业务外包出去，这使得小企业对财务会计的需求也大打折扣。三是信息技术的迅速发展，使得财务软件的成本不断降低，准确性和可靠性不断增强，在一定程度上挤压了财务会计需求。根本原因则在于，随着我国经济结构的不断升级，国内外市场环境的巨大变化，管理会计的重要作用开始为大多数企业所认识。

　　就业市场的信息折射出企业财务管理理念和实践的转变，尽管目前我国的大部分企业在管理会计领域起步较晚，但一些勇于探索、目光远大的企业已经开始关注并着手推行管理会计。如中国有色集团、中国保险保障基金有限责任公司、吉林德全水泥集团等企业，在全预算管理、平衡积分卡、激励制度设计和内部控制等方面做了不少探索，也取得了不少成绩。

　　管理会计在西方的演化

　　就业市场对管理会计人才的旺盛需求和先锋企业对管理会计的实践将管理会计引入中国财务工作者和普通大众的眼帘，使得人们眼睛为之一亮，而事实上管理会计已经诞生了很长时间，并且在西方发达国家的企业管理实践中得到了非常广泛的应用。管理会计在中国的走俏与管理会计在西方的成功实践所产生的示范效应不无关系。

　　(一)标准成本应时而生

　　19世纪中叶以后，股份公司悄然兴起。这种新型的企业组织形式在筹集资金方面显现出巨大的优势，企业的规模也开始前所未有地扩大，成为成本计算系统化的主要动因，而成本计算的系统化要求将成本的形成、积累和计算统一纳入复式簿记的框架，以期实现成本会计与财务会计的有机结合。尽管结合的过程极其缓慢，直到1920年才形成完整的具体结合方法，但这一目标的实现极大地提高了整个会计的水平。成本计算与财务会计的有机结合完成之后，继续向成本计算与成本控制相结合的方向发展，最终导致标准成本系统的诞生。标准成本系统是会计和泰罗制相结合的重要探索，是管理会计的雏形。

　　(二)决策和计划会计引领潮流

　　随着经济的发展和社会的进步，企业的规模进一步扩大，生产经营日趋复杂，同时，企业外部环境也瞬息万变，竞争激烈的程度前所未有。这要求管理会计对各种方案进行科学、深入的可行性分析，权衡利弊，比较得失，以便决策者能够掌握客观、准确的情况，进而做出正确的决策。管理会计的这一功能不断扩展和完善，形成现在的“决策和计划会计”的内容。至此，管理会计在形式和内容上进一步丰富和完善。

　　(三)执行会计向纵深发展

　　管理会计从未停下自己的脚步，在形成上面两项内容的同时，管理会计开始向“执行会计”这一方向进发。一旦作出正确的决策，制定出切实可行的全面预算，接下来就要将所预订的总体指标在企业内部各个责任中心之间进行分解，使之具体化为各责任部门的责任预算，成为各责任部门生产经营活动的准绳。另外，在生产经营过程中，还要对生产经营活动进行系统的记录和计量，及时发现实际与预算的偏差，及时分析原因、区分责任。此外，还要采取相应的激励与惩戒措施，调动各有关责任中心和员工发展有利差异、纠正不利差异的主动性、积极性，以保证企业的生产经营活动沿着计划预定的轨道卓有成效地进行。这些构成“执行会计”的主要内容。

　　上面三方面的内容构成了现代管理会计的基本内容，但不是全部。科技的发展和全球范围内管理制度的创新不断赋予管理会计新的内涵，现代管理会计与信息经济学、行为科学等不断融合，不仅使传统的管理会计面貌焕然一新，而且催生出许多新的分支。

　　与管理理论的发展相对应，管理会计在西方的实践和应用也是日益广泛和深入，不仅推动了西方企业管理的重大进步，同时，反过来进一步丰富和深化了管理会计的理论成果。时至今日，这些管理会计实践已经内化为西方企业的核心竞争力，并随着西方跨国公司在全球范围的扩展，成为全球企业财务管理和生产经营管理的标杆和旗帜。

　　管理会计：企业价值创造的新力量

　　管理会计的特点

　　管理会计的重要性日益为大众所认识，越来越多的财会工作者开始关注管理会计，越来越多的企业开始重视和实施管理会计，那么管理会计为什么能够超越财务会计，成为各企业的新宠呢?其原因即在于管理会计自身的特点。与财务会计相比，管理会计具有如下特点：

　　(一)管理会计侧重为企业内部的经营管理服务

　　管理会计针对企业经营管理遇到的特定问题进行分析研究，以便向企业内部各级管理人员提供预测决策和控制考核所需要的信息资料，主要为企业内部管理服务。侧重为企业内部的经营管理服务，是现代管理会计的重要特征，也是管理会计区别于财务会计的重要标志。但现代管理会计侧重对内服务并不意味着不同时为外部的投资人、债权人等相关者服务。

　　(二)管理会计方式方法更为灵活多样

　　管理会计主要为企业内部改善经营管理提供有用信息，它可以不受社会公认的指导性会计原则的制约，结构也比较松散，所涉及的领域当然也更加宽广，方式方法更加灵活多样。管理会计可以根据需要，应用预测学、控制论、信息理论、决策原理等现代管理理论作为指导，对财务会计数据进行灵活多样的加工、改制和延伸。另外，管理会计也可以选择灵活多样的方法对不同的问题进行分析处理，即使对相同的问题也可根据需要和可能而采用不同的方法进行处理，在信息过程中大量运用现代数学方法。

　　(三)管理会计同时兼顾企业经营管理全局和局部两个方面

　　管理会计为了更好地服务于企业的经营管理，必须同时兼顾企业生产经营的全局与局部两个方面，它既要从整个企业的全局出发考虑、观察和处理问题，也要从企业的各局部出发来考虑、观察和处理问题。

　　(四)管理会计是面向未来的会计

　　虽然财务会计也涉及对未来情况的估计，如计算折旧率时对固定资产使用年限的估计，计算坏账准备时对应收账款可回收率的预计，但财务会计一般反映实际已完成的事项，侧重于对企业的生产经营活动作历史性的描述，对预期的、尚未发生的事项，一般不做处理。管理会计则不然，它为了有效地服务于企业内部的经营管理，必须面向未来。

　　(五)管理会计在学科建设上向综合性交叉学科发展

　　随着现代管理科学的发展和进步，现代管理会计日益从中汲取丰富的养料和水分，不断吸收、引进了微观、宏观经济学、技术经济学、管理经济学、投资经济学和信息经济学的最新成果，并逐渐演化为一门综合性交叉学科。

　　(六)管理会计要求会计人员具有更高的素质

　　鉴于管理会计方法灵活多样，又没有固定的工作程序可以遵循，其体系缺乏统一性和规范性，所以在很大程度上管理会计的水平取决于会计人员素质的高低。由于管理会计工作需要考虑的因素比较多，涉及的内容也比较复杂，采用的方法系统并灵活，要求从事这项工作的人员必须具备较宽的知识面和较丰富的实践经验，既有丰富的管理学知识，又有扎实的财会知识，具有较强的分析问题、解决问题和预测问题的能力。另外，因为管理会计被定为决策支持的角色，这使得担当管理会计重任的工作人员主要是有丰富企业管理实践和财务经验的中高层管理人员。

　　管理会计与财务会计的联系

　　管理会计与财务会计虽然有着显著的区别，但也有极为广泛的联系。

　　(1)财务会计与管理会计作为现代会计中的两大基本内容，在职能目标和资料来源上是相同的。财务会计通过固定的核算程序与方法，把一定时间内的生产经营活动与结果通过登记账簿等方式形成信息。这些信息不但可以应用于外部，也可以应用于内部。管理会计通过对财务会计的资料进行加工，使其成为管理会计信息，从而为改善内部的经营管理提供服务，同时为会计监督提供必要的条件。管理会计与财务会计的职能目标主要体现在通过提供信息为企业等组织提供多方面的咨询服务，从而有效地改善经营管理，促使经济效益的提升。

　　(2)管理会计与财务会计在应用方面存在相互依赖的一面。管理会计的内容通常会受到财务会计需要的驱动。通过管理会计与财务会计的沟通和协调满足企业组织提高经营管理效益的需要和不同外部信息使用者对信息的需要，可以避免不必要的浪费，同时能提高信息的实用价值。

　　综上所述，在现实的企业管理实践中，我们不应该将财务会计和管理会计对立起来，不能非此即彼，而应该二者有机融合起来，扬长避短，以便达到单独一项难以达到的协调和综合效益。

　　在过去很长一段时间，我国的很多企业将主要精力集中在财务会计方面，或者没有考虑实施管理会计的意愿，或者虽实施了管理会计，但人员配置、资源投入等方面支持不够，总之，管理会计的应用不如西方发达国家那么普遍。这主要与我国的经济体制、结构还有企业的治理结构有关。我国从建国后开始，很长一段时间是计划经济体制，企业的管理完全按照主管机关的指令行事，不存在市场体系，市场的主要特征是商品和服务的短缺，在这种环境下管理会计当然也就没有用武之地。十一届三中全会后，我国进入改革开放的新时期，除了放活国有企业，大量民营企业特别是乡镇企业也开始涌现。但国有企业依然没有建立现代企业制度，缺乏提高自身效益的先驱激励，而大量民营企业规模较小且管理不规范，这样管理会计依然是无人问津。20世纪90年以建立现代企业制度为核心，以建立和形成统一、规范、开放、有序的现代市场体系为主要内容的市场经济体制改革，极大促进了中国经济体制的转型、经济结构的升级，到目前为止，公有制经济在经济总量中的比重已不再独霸天下，非公有制经济的比重有了很大提高;主要的国有企业在建立现代企业制度方面取得重要进展，不少民营企业开始做大做强、治理和运营日益规范有序，一大批民营企业在美国、香港等资本市场挂牌上市。这种巨大的进步和发展，使得管理会计开始逐渐被一些规模较大、市场竞争力较强和效益较好的企业开始认同和重视，并在企业管理中进行了一些实践，其中有些企业在推行管理会计方面效果显著，这都是令人欣慰的表现。但管理会计在中国企业的应用尚处于初级阶段，还有很大的空间和很广阔的前景。这需要管理会计研究界的学者结合中国的实际对管理会计进行广泛而深入的研究，在提高研究的针对性和实用性等方面作出更多努力;也需要财政部、国资委等有关主管机关大力提倡和推广;更需要国有大中型企业和管理规范有序的民营企业主动探索和实践。

　　管理会计在价值创造中的作用

　　(一)现代管理会计的价值创造

　　中国保险保障基金有限责任公司财务会计部总监、全国会计领军人才曹军认为，管理会计在企业中的价值创造集中体现在它的控制与激励功能。

　　1.预算的控制功能

　　控制是指以设定好的并层层分解的预算目标为标准，对组织内的活动进行监督和评价，并将绩效与报酬挂钩，起到控制组织行为的目的。一般来讲，预算控制功能发挥包括两个步骤：首先是经营控制;其次是激励功能。

　　经营控制功能是指一旦预算编制完成，公司管理层就可以定期比较实际业绩与预算业绩，并在此基础上采取必要的措施，纠正不利的影响，对企业的业绩实施控制。激励功能是指编制完成的预算信息，有助于上级管理者评价下级管理者的业绩并进行奖惩，从而用来提高员工的工作积极性和业绩。

　　2.预算的激励功能

　　预算管理激励机制设计的目标是为了实现在编制预算时，促使人们提供真实的私人信息以制定合理的预算目标;在执行预算时，促使员工尽自己最大的努力去完成，甚至超额完成预算目标;在进行预算考评时，能够客观公正地评价每一位员工的工作业绩;在落实奖惩制度时，能够根据不同员工的需要找准激励点，以预算考评结果为依据进行相应的奖励和惩罚，使每位员工的积极性都得到充分的激发。同时，有效的预算管理激励机制所带来的合理的预算目标及科学的考评奖惩制度，都会更加有利于增强预算管理的资源配置功能，保证预算管理的控制力。如何促使下级努力地实现甚至超额完成预算目标，即如何激励代理人有效地履行合同，是预算管理激励机制设计所关注的核心问题，而预算管理激励机制设计的框架也正是围绕这些核心问题来构建的。

　　(二)管理会计在我国的实践案例

　　管理会计的价值创造功能正在被越来越多的企业所认识，一些敏锐的中国企业在企业管理实践中已经开始引进管理会计，并取得初步成效。下面通过中国有色矿业集团有限公司为例，加以介绍，以期起到抛砖引玉的作用。

　　中国有色集团自2007年开始启动预算管理工作，但基本处于财务预算阶段。全面预算管理工作真正起步于2010年前后，总体管理思路基于：注重战略引领、强制全员参与、结合绩效考核、跟踪执行分析、实时滚动预测等五大原则。具体内容如下：

　　1.搭建原则

　　(1)全员参与原则

　　全面预算管理报表涵盖企业经营管理各个方面，在成本管理、项目投资、薪酬支出等预算业务时需要相关职能部门参与编制并负责审核，并且针对不同业务设置了专用业务账号，只能由该业务职能部门登陆进入完成填报、审核等工作。各个业务部门仅需完成填报各类业务基础数据及审核等工作，预算结果表将自动计算得出。

　　(2)指标对比原则

　　预算报表设计考虑到了该集团各业务板块的特点，选取具有代表性的表样和指标进行设计，并专门设置历史数据栏，供企业在编制预算年度数据时参考对比使用，原则上要求年度预算指标不能高于前三年平均值和上一年度数据二者之间的较低值。

　　其中，设计重点是成本和现金流。成本表样的设计逻辑为：该集团共约100种重要产品单位成本按人工、材料、燃动力、制造费用分类填报，其中占生产业务收入比重90%以上产品约20种，针对这20种产品，单位成本预算表中的材料和燃动力严格按照明细物料单耗、采购单价来进行预算编制，并将该明细单耗数据和历史数据进行对比。

　　(3)逻辑计算原则

　　为兼顾预算数据的准确性及减少企业填报工作量，报表间及报表内设计好自动运算公式。在各业务部门填报好本部门基础数据后，主要报表数据均可自动生成并校验。确保每项主要预算数据均有初始来源并正确无误。

　　2.搭建方案

　　该集团集团层面预算报表管控平台主要分为预算编制、执行分析、控制预警、跟踪调整、绩效评价等五个环节：

　　(1)预算编制环节

　　主要特点是按照会计准则，结合行业特点、企业自身特点将报表分类。主要有预算报表、管理分析表和逻辑校验表。

　　预算报表分为三类，一是基础填报表;二是管理分析表;三是逻辑校验表。根据集团公司业务板块特点，基础填报表又分为行业板块表和集团通用表两类。以采选业务为例，设计表样主要包括：主要生产技术指标表、产品价格计算表、产销量情况表、物料采购明细表、物料分配表、制造费用明细表、制造费用分配表、职工构成表、职工薪酬分配表、产品单位成本构成表等。而集团通用表主要包括：存货情况表、应收应付款项情况表、预收预付款项情况表、固定资产情况明细表、折旧分配表、在建工程情况表、长期股权投资预算表、金融工具预算表、投资收益预算表、公允价值变动收益预算表、对外筹资预算表、财务费用预算表、销售费用预算表、管理费用预算表、营业外收支预算表、其他业务收支预算表、税费预算表、资产减值准备预算表、所有者权益增减变动表、关联交易明细表、关联往来明细表、EVA补充指标表等。

　　管理分析表的设计主要目的为反映企业预算年度经营成果，以及供管理层分析使用。主要包括：现金流量表、利润及利润分配表、资产负债表、各产品成本分析表、本量利分析表、敏感性分析表等。

　　逻辑校验表的目的是反映表内及表间的勾稽关系是否正确或合理。

　　(2)执行分析环节

　　预算执行分析时，主要结合增减利因素分析和量本利分析方法，按月度对企业各项实际经营数据和财务指标预算执行情况进行全面分析。在预算系统中搭建分析模板，并设定好数据链接，当数据更新时，自动生成不同期间的预算分析初稿。我们再对其进行加工和补充，形成定期预算执行分析报告。

　　(3)控制预警环节

　　全面预算管控平台搭建与企业账务系统和报表系统相结合，在进行执行分析时，如果企业实际经营数据超过或接近了预算范围，预算管控平台将进行自动预警，提供相应模型数据供决策者参考。

　　(4)跟踪调整环节

　　在跟踪调整方面，选取主要产品产销量和主要损益类、资产类指标，按月度为单位进行滚动调整，对企业全年经营效益情况进行全面的跟踪，主要数据亦由系统自动计算生成。

　　(5)绩效评价环节

　　在每个年度预算期间初期，我们将预算管理指标与集团对各企业考核指标相结合，实现“预算-考核”的“一张皮”。在每个年度预算期间末期，我们将对预算执行结果和年初预算目标进行详细对比，按企业类型、业务板块、指标类别、管理质量等各个维度对各出资企业年度预算管理情况进行分析评价。

　　中国有色集团通过近几年的全面预算管理实践，为优化企业资源配置提供了更为科学合理的依据，客观地为出资企业作出绩效评价提供了依据，为优化企业资源配置提供更为科学合理的依据，使得公司管理水平有了明显的提升。

　　管理会计的价值创造功能为现阶段中国企业引入和深入推广管理会计提供了现实依据，先行示范企业的取得成果则对管理会计的推广起到了良好示范效应。现阶段，随着国内外市场环境的变化，粗放的竞争已很难保证企业的生存和发展，企业必须不断提高自身管理水平、不断加强技术创新，通过集约发展提高市场竞争力。“向管理要效益”已经成为很多行业和企业的真实写照，而以现代管理会计为核心的新财务管理体系无疑是企业管理的核心。有条件的企业要敢为天下先，及早推进管理会计实践，以便在未来的市场竞争中领先一步。