案例1

　　2006年6月，郭某与广东E外贸公司签订代理出口协议，E公司代理出口计算机芯片（CPU）至新加坡，郭某负责组织CPU货源，以及联系新加坡进口商；E公司负责出口报验、报关、租船订舱、装运出口、制单、交单及结汇，出口装运前新加坡进口商将货款全部电汇到E公司账户，E公司正常结汇后，在郭某提供出口退税所应有的合格单据后三日内，按照郭某提供的增值税发票金额先行垫付出口退税款并扣除1%的代理手续费、垫付税款的银行利息后付款给郭某指定的账户。货物出口后，E公司业务人员持相关单据到相关部门办理退税手续，待退税款退到公司后自行冲抵之前垫付给供货商的退税款。2006年6月至2008年3月期间，郭某通过E公司将共计6万片CPU分十五票出口至新加坡，累计取得出口退税近400万元。

　　2009年1月，税务稽查部门向E公司下达税务处理决定书，称因E公司自2006年6月至2008年3月代理郭某（个人）出口计算机芯片，虽与郭某签订有代理出口协议，同时向郭某收取代理手续费，但郭某为实际操作人；E公司以自营出口形式办理出口退税近400万，该退税款涉及的业务实质为代理个人出口，根据国税发【2006】24号文的规定，应追缴E公司取得的出口退税款近400万元。

　　案例2

　　2006年9月，浙江F外贸公司代理北京H公司出口铝棒到日本J公司。具体操作流程为：H公司与J公司确定供货数量及价格（含退税款）后，F公司与H公司、J公司分别签订供货合同，J公司将货款以及F公司的费用（包括代理费、垫付税款的利息）减去退税款后一并支付给F公司，F公司将该款扣减费用后再垫付上退税款后一并支付给H公司，H公司收到款项即发货给F公司，F公司负责办理相关出口手续，待退税款退到F公司帐户后自行冲抵之前垫付给H公司的税款。2007年7月，出口退税政策发生变更，H公司与J公司将原来作为铝棒出口的产品掏空内径加工成为铝管，由F公司继续代理出口。至2008年3月，F公司代理H公司出口铝棒（铝管）到J公司共计6000万美元，收汇5900万美元。2009年2月，海关缉私部门认定F公司将铝原料（即铝锭）申报为铝棒（铝管）出口，偷逃出口关税，涉嫌走私普通货物，遂对F公司相关责任人员刑事拘留。

　　上述两个案例涉及出口代理企业可能涉及的两种罪名的刑事法律风险——骗取出口退税罪、走私普通货物罪。

　　骗取出口退税罪

　　骗取出口退税罪是指故意违反税收法规，采取以假报出口等欺骗手段，骗取国家出口退税款数额较大的行为。根据《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第六条规定，有进出口经营权的公司、企业，明知他人意欲骗取国家出口退税款，仍违反国家有关进出口经营的规定，允许他人自带客户、自带货源、自带汇票并自行报关（即“四自三不见”），骗取国家出口退税款的，依照刑法第二百零四条第一款、第二百一十一条的规定定罪处罚。可见，如有进出口经营权的公司、企业采用“四自三不见”手段为他人办理出口货物业务时，其行为能否构成骗取出口退税罪主观上至少应当具有放任他人实施骗取出口退税行为的故意。

　　案例1中，E公司虽然从事了国家禁止的“四自三不见”业务，但没有证据证明其知晓郭某意欲骗取国家出口退税款，没有证据证明其具有犯罪的主观故意，而且郭某当时尚未被司法机关判定为骗税行为，因此E公司的行为尚不构成刑事犯罪，最后被认定为违规。

　　走私普通货物罪

　　走私普通货物罪是指违反海关法规、逃避海关监管，非法运输、携带、邮寄国家禁止进出口的货物、物品进出国（边）境，偷逃应缴关税及工商税，数额较大的行为。案例2中，F公司罪与非罪的界限有三点：一是是否具备主观过错；二是是否违反海关法规、逃避海关监督，非法运输、携带或者邮寄货物、物品进出国（边）境达到偷逃应缴关税的目的；三是涉税数额是否超过25万元。

　　案例2中，F公司代理出口H公司生产的所谓“铝棒”，其化学成分与铝锭一致，生产过程不含有锻轧工艺，仅物理形状为棒状，系由铝水经浇注形成。该种产品海关均要求以7601税则号列进行归类，该税号项下货物出口在当年应缴纳15%的出口关税且无退税。但经锻轧工序形成的铝棒作为半成品出口时，应归类在7604税号项下，其出口关税低于7601项下货物，且可以享受11%的退税。F公司代理出口该批货物时，仅依据H公司生产铝产品的形状即使用7604税号进行申报，海关缉私局因此认定其涉嫌走私普通货物。该案中，F公司是否明知H公司出口产品的生产流程和工艺，以及是否明知应以7601税号进行申报成为判断其主观是否具有过错的重要因素。

　　律师建议

　　避免从事“四自三不见业务”

　　“四自三不见业务”是指出口企业违反外贸经营的正常程序，在“客商”或中间人自带客户、自带货源、自带汇票、自行报关和出口企业不见出口货物、不见供货货主、不见外商的情况下进行所谓的“出口交易”业务。国税发【2006】24号《国家税务总局、商务部关于进一步规范外贸企业出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》（以下简称“通知”）对出口企业违反本通知规定从事不规范出口行为的法律责任进行了明确界定。根据《通知》第二条、第三条，出口企业未实质参与出口经营活动、接受并从事由中间人介绍的其他出口业务，但仍以自营名义出口的，出口企业不得将该业务向税务机关申报办理出口货物退（免）税。出口企业从事上述业务并申报退（免）税的，一经发现，该业务已退（免）税款予以追回，未退（免）税款不再办理。

　　在案例1中，E公司并未实质参与出口经营活动，而是接受并从事由郭某介绍的出口CPU的业务。E公司的行为实质是名为自营，实为代理，属于国家严禁出口企业从事的“四自三不见”业务，故被税务部门追缴全部出口退税款，而这部分出口退税款早已由E公司先行垫付给郭某指定的供货商，退税损失成为E公司的主要损失。因此，外贸企业在代理出口业务时必须规范出口经营行为，在外贸出口业务中严格按照正常的贸易程序开展出口业务，实质参与出口交易活动，认真落实供货商的相关情况，确保出口业务的真实性，从而避免企业因代理出口业务而涉嫌骗取出口退税的罪名。

　　注意税务筹划中的法律风险

　　代理出口业务中，由于出口关税和出口退税政策的存在，出口企业为获取更多出口利益，可能会在诸如货物归类方面考虑是否存在税务筹划的空间，如果其中存在法律风险，则外贸企业应予充分重视并尽量避免。出口申报前，外贸企业应对出口货物申报税号进行谨慎审查，使用符合海关归类原则的税号进行申报；如暂时无法确定正确的归类，则应事先与海关沟通并可向海关申请预归类；申报后，如海关对货物归类有所质疑，则应充分利用各种方式和渠道与海关进行沟通，如归类磋商程序；如进入行政处罚或刑事程序，也应充分行使法律赋予的权利。

　　文/ 北京德和衡律师事务所 蒋琪 赵晶