背景资料：
2013 年 2 月，A 公司向 B 公司销售一批商品，确认应收账款 1000 万元，约定B公司在收货后6个月内付款。后因B公司发生财务困难、无力按时支付货款，A 公司多次催收无果，于 2014 年 12 月与 B 协商后约定改变付款条件，该笔货款分 5 年偿还，每年的 12 月 31 日偿还 200 万元。

问题：
A 公司应如何进行账务处理？1000 万分 5 年偿还，是否需要折现？折现后的金额与账面确认的应收账款 1000 万元之间的差异，是否应作为债务重组损益？

参考意见：
（一）对该笔应收款项进行减值测试、计提减值准备
1、《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》的有关规定
第四十一条 表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：
（一）发行方或债务人发生严重财务困难；
（二）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；

B 公司在信用期满后未曾支付款项，符合金融资产减值迹象之（二）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等。因此，从 2013 年度开始，A 公司应当在资产负债表日按照要求进行减值测试并计提减值准备。

2、《企业会计准则讲解 2010-第二十三章 金融工具确认和计量》-第六节 金融资产减值持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应当将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。
以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除）。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。即使合同条款因债务方或金融资产发行方发生财务困难而重新商定或修改，在确认减值损失时，仍用条款修改前所计算的该金融资产的原实际利率计算。
短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。若欠款预计能全部收回，但收款期被拖延，仍须确认减值损失。

（二）判断是否属于债务工具的更换和修改
《IAS39-金融工具：确认和计量》的有关规定：
如果现有的借款人同贷款人更换条款存在实质性区别的债务工具，则应将原金融负债解除并确认一项新的金融负债。类似地，如果对一项未清偿金融负债或其一部分的条款进行实质性地修改（无论是否由于债务人出现财务困境），则应将原金融负债解除并确认一项新的金融负债。
当基于新条款的现金流量（包括任何支付的费用并扣除任何收到的费用）按原实际利率折现的金额与原金融负债剩余现金流量的折现值之间相差至少 10%时，则认为合同条款在实质上不同。【IAS39-AG62】除了上述定量标准之外，如果与原债务工具相比，修改后的债务工具的风险状况的性质变化充分表明合同条款发生了实质性的改变，则即使定量分析低于10%，考虑定性因素后认可任何合同发生了实质性变化。

（三）判断是否属于《企业会计准则第 12 号——债务重组》
第二条 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。
第三条 债务重组的方式主要包括：
（一）以资产清偿债务；
（二）将债务转为资本；
（三）修改其他债务条件，如减少债务本金、减少债务利息等，不包括上述（一）和（二）两种方式；
（四）以上三种方式的组合等。
由于 B 公司因资金周转困难导致未能及时付款，在此基础上 A 公司对其作出了让步（延期付款，即：减少债务利息），满足债务重组的定义，可以按照债务重组进行会计处理。

 
（四）具体分析
（1）若假定原实际利率为活期存款利率，初始确认应收账款的现值为 PV1；修改付款条款后，对于分 5 年收回的 1000 万元按照原实际利率进行折现后的现值为 PV2；PV2 与 PV1 之间的差额应计提应收账款减值准备。
（2）若 PV2 与 PV1 之间相差 10%以上，则作为债务工具的更换；若相差小于 10%，从定性角度分析，合同条款已经发生了实质性变化，建议也作为债务工具的更换。则，本业务实质为“以分期收款确认的长期应收款”替换“应收账款”。
（3）若长期应收款折现后的金额小于应收账款账面余额，则适用《债务重组》准则。假设长期应收款按照 5 年的贷款利率折现后的现值为 PV3。 

 来源：中财金略CPA