以资产抵偿债务是常见的债务重组方式。《企业会计准则第12号—— —债务重组》则对债务重组有两大条件限制，即债务人发生财务困难及债权人作出让步。

　　但实务中以资产抵偿债务往往并不是发生在财务困难及作出让步的情况下。无论是否符合债务重组准则限制条件，各种以资产抵偿债务的情况都应合规地进行会计、税务处理。

　　新会计准则规定债务重组的要件为：债务人发生财务困难，如资不抵债、资金周转困难、经营陷入困境、连续几年亏损等;债权人作出让步，如低于债务账面价值偿还、降低利率等。

　　债权人的会计处理将抵债资产按公允价值计量，债权账面价值与抵债资产公允价值差额计入损益。

　　债务人的会计处理转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。如非现金资产为存货的，应视同销售处理，以公允价值确认收入，同时结转成本;如非现金资产为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值差额计入营业外收支;非现金资产为长期股权投资的，公允价值与账面价值差额计入投资收益。

　　债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益(营业外收支)。

　　案例：2006年11月5日，乙公司销售一批材料给甲公司，含税价为2340000元。因甲公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，2007年9月10日，与乙公司协商进行债务重组。双方达成的债务重组协议内容如下：乙公司同意甲公司用其存货、固定资产抵偿该账款。2007年9月20日，抵债资产均已转让完毕。其中用于抵债的产品市价为800000元，增值税率为17%，产品成本为700000元;抵债设备的账面原价为1200000元，累计折旧为300000元，评估确认的净值为850000元。假定乙公司已对该项债权计提坏账准备18000元，不考虑其他相关税费。

　　不符合债务重组条件的资产抵债主要有几种情况：债务人未发生财务困境，债权人作出让步;债务人发生困境，债权人未作出让步;债务人未发生财务困境，债权人未作让步。其中，债权人未作让步可以理解为，非现金资产公允价值为债务的账面价值。

　　这几种情况宜分别分析：首先，债务人未发生财务困境，债权人作出让步。

　　我们理解为双方的交易地位、债权人的特殊情况需要等因素造成，一般应理解为债务人接受捐赠、债权人捐赠支出，分别在营业外收支中计量。

　　其次，不管债务人是否发生困境，债权人未作出让步债务人视同销售处理，债权人以接受非现金资产公允价值计量。

　　就流转税、契税来讲：首先，债务人以非现金资产抵偿债务应按视同销售的征免税的规定处理。

　　其次，债权人接受非现金资产(如存货、设备)应取得增值税专用发票，可以抵扣进项税额。接受房屋土地等抵债的，应缴纳契税。

　　第一种是符合新会计准则债务重组规定的资产抵债业务。

　　目前，财税[2009]59号文对债务重组的定义与新会计准则相同。

　　对债务人而言，以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。因债权作出让步，债务人会形成重组所得，根据规定，企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

　　对债权人而言，因为作出了让步，就会形成损失。债务重组的损失本质上是坏账损失。税前扣除时，需根据《企业资产损失税前扣除管理办法》报送相关资料经主管税务机关批准方可扣除。另企业与非金融机构及个人间借贷损失不得扣除。

　　对关联方间债务重组损失，需符合以下条件之一方可抵扣：经法院裁定;有全体债权人同意;国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。否则作为捐赠支出，不得扣除。债务人取得的让步视为捐赠收入，如债务人是债权人的股东，视为企业对股东的分配，按股息所得处理。

　　第二种是不符合债务重组条件资产抵债的会计处理，即上述3种情况的所得税处理。

　　不符合债务重组条件的抵债业务，应作为捐赠支出及收入处理，捐赠支出因不符合所得税法规定的条件不得扣除。

来源：中国会计报 作者单位：中共浙江省委党校