经营性租赁,是指出租人将自己经营的租赁资产出租给承租人使用,由承租人支付租金的一种经济行为。经营性租赁涉及到营业税、增值税、企业所得税、房产税等税收问题,如何降低企业发生经营性租赁所应承担的各种税收,主要取决于合同的签订技巧。

一、经营性租赁合同的相关涉税法律规定

《中华人民共和国房产税暂行条例》(国发[1986]90号)第一条,房产税在城市、县城、建制镇和工矿区征收。第二条,房产税由产权所有人缴纳。第四条,房产税的税率,依照房产余值计算缴纳的,税率1.2%;依照房产租金收入计算缴纳的,税率为12%。

《财政部、国家税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》(财税地字[1986]8号)第二十一条规定:“凡是在基建工地为基建工地服务的各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋,不论是施工企业自行建造还是由基建单位出资建造交施工企业使用的,在施工期间,一律免征房产税。但是,如果在基建工程结束以后,施工企业将这种临时性房屋交还或者估价转让给基建单位的,应当从基建单位接收的次月起,依照规定征收房产税。”

《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》(国税发[2005]173号)规定,房产是以房屋形态表现的财产。房屋是指有屋面和围护结构(有墙或两边有柱),能够遮风避雨,可供人们在其中生产、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。独立于房屋之外的建筑物,如围墙、烟囱、水塔、变电塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、砖瓦石灰窑以及各种油气罐等,不属于房产。

《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》(财税[2013]106号)《附件1:营业税改征增值税试点实施办法》第十二条 增值税税率:

①供有形动产租赁服务,税率为17%。

②提供交通运输业服务、邮政业服务,税率为11%。

③提供现代服务业服务(有形动产租赁服务除外),税率为6%。

根据财政部、国家税务总局《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改证增值税税收政策的通知》(财税[2013]37号)附件2:《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(一)项的规定,试点纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的,应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额,未分别核算销售额的,按照以下方法适用税率或征收率:

①兼有不同税率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的,从高适用税率。

②兼有不同征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的,从高适用征收率。

③兼有不同税率和征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的,从高适用税率。

二、节税的经营性出租合同的签订技巧

在实践中,租赁合同价格涉及到的税收风险主要体现两方面;一是出租设备或动产的租赁价格和水电费没有与房屋的租赁价格进行分离,即没有进行租金分解而使企业多缴纳了房产税。二是有不少出租人在出租各种设备和厂房时,往往不承担与租赁有关的税费,为了更好的账务处理,承租人一般会到税务部门去代开发票,但到税务局代开租赁发票存在一定的涉税风险,即企业代替出租人扣缴的租赁业营业税及其他税费不可以在税前扣除,使企业一边承担了代扣税费的成本支付,一边又不可以在税前扣除代替出租人扣缴的各种税费,使企业多缴纳了企业所得税。

为了节省税负在签定经营性租赁合同时,务必按照以下方法签订租赁合同:

(一)水电费与租金分离

在租赁厂房或房屋时,水电费用必须与厂房或房屋的租赁价格进行分离。因为水电费用必须与厂房或房屋的租赁价格进行分离,出租人在申报房产税时的计税依据更小,可以少申报缴纳房产税,否则水电费用要并入房产税的申报计税依据,使出租人多缴纳房产税从而增加税负。

(二)将房屋和设备租金分开签合同

厂房或房屋和厂房或房屋之内的设备或办公设施一起租赁时,必须签定两份合同,一份是厂房或房屋合同,一份是厂房或房屋之内的设备或办公设施租赁合同,这样可以使出租人少缴纳房产税,否则厂房或房屋之内的设备或办公设施也要并入厂房或房屋租金价值作为房产税的计税依据,使出租人增加多缴纳房产税的负担。

[案例分析:某公司经营性租赁合同的涉税分析]

1、案情介绍

A公司与其关联企业B公司签订租赁合同中的价格条款规定:B公司出租厂房、办公楼给A公司,租赁期限5年,每月租金为107000元,租金包括办工厂区、停车位、厂区道路和绿化带等附属设施,还包括办公楼中的办公设备租金和管理服务费用。请分析该租赁合同的涉税风险及如何签订租赁合同才可以节省税负?

2、涉税分析

根据《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》(国税发[2005]173号)的规定,房产是以房屋形态表现的财产。房屋是指有屋面和围护结构(有墙或两边有柱),能够遮风避雨,可供人们在其中生产、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。独立于房屋之外的建筑物,如围墙、烟囱、水塔、变电塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、砖瓦石灰窑以及各种油气罐等,不属于房产。基于此规定,办公设备、办工厂区、停车位、厂区道路和绿化带等附属设施和管理服务费用不属于房产,不用交房产税。可是本案例中的B公司出租厂房、办公楼给A公司,租赁期限5年,每月租金为107000元,租金包括办工厂区、停车位、厂区道路和绿化带等附属设施,还包括办公楼中的办公设备租金和管理服务费用。这种业务合同会使B公司承担更多的房产税。

假设B公司向A公司收取的每月管理费用或服务费用为17000元,厂区道路、绿化带和停车位租金为每月10000元,办公楼中的办公设备为每月租金10000元。这将使A公司每月多缴纳房产税37000times;12%=4440(元),一年总共多缴纳4440times;12=53280(元),按照本案例中签订的5年租赁合同计算,B公司在租赁期间要多缴纳房产税53280times;5=266400(元)。

3、节省税负的租赁合同签订技巧

为了规避B公司在租赁期间要多缴纳房产税53280times;5=266400(元),建议修改租赁合同,具体如下:

B公司与A公司签订一份厂房和办公楼租赁合同,月租金为70000元;签订一份物业服务合同,月服务价格为17000元;签订一份办公设备租赁合同,月租金为10000元;签订一份厂区、绿化带、停车位、围棋等附属设施租赁合同,月月租金为10000元。把目前的每月租金分解为五份合同中的租金,就可以节省房产税266400元。

(三)承租人代出租人缴纳税费时,合同必须签税前租金

如果出租人不承担税费,或承租人代出租人缴纳税费的情况下,出租人与承租人在签定经营性租赁合同时,在租赁合同中必须签定税前租金,而不能签税后租金,然后约定承租人代替出租人缴纳租赁有关的各种税费,从合同租金中进行抵扣。假设税前租金为A,税后租金为B,到租赁物所在地的地税局去代开发票需要承担的综合税率为R,则简单的等式为B=Atimes; (1-R),A=B/(1-R)。切记在租赁合同中应签定的租金为A=B/(1-R)。而不是B=Atimes;(1-R).这样的话,企业以A=B/(1-R)进成本入账,就包括了承租人代替出租人扣缴的综合税。

[案例:某企业代出租人代缴租金收入税费的涉税分析]

(1)案情介绍

非居民企业A在中国取得租金收入,支付人B公司履行代扣代缴义务。在租赁合同中双方约定:B公司支付给A公司租金9000元,有关租赁税费由B公司自己承担。居民企业B为了账务处理,到当地税务部门代开发票,按照综合税率10%扣缴1000元税收,税务部门向代扣代缴义务人B公司开据完税凭证,完税凭证上写纳税人名字是非居民企业A的名字。居民企业B询问其计算扣除租金支出时,是按合同约定的租金金额9000元扣除还是按照租金金额9000元加上代扣的税费1000元扣除?

(2)涉税分析

本案例中,B公司作为代扣代缴义务人代扣代缴1000元税款后向A公司支付的租金为9000元,但B公司向A公司的实际租金支出为10000元。根据《中华人民共和国企业所得税法》(中华人民共和国主席令第63号)第八条规定:“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。”同时根据《中华人民共和国企业所得税法》(中华人民共和国主席令第63号)的规定,任何支出要在企业所得税前扣除,必须具备两个条件:一是该支出与企业的生产经营有关;二是要有合法凭证。可是本案例中的税务部门开给B公司的完税平整是上写纳税人名字是非居民企业A的名字,很难证明该支出与B公司的生产经营有关,因此,B公司的企业所得税前只能扣除9000元,而不能扣除10000元。这就导致了B公司要多缴纳企业所得税250元(1000times;25%)。

因此,要实行B公司实现节约250元企业所得税,必须在签订租赁合同时,租金要签成税前租金10000元(9000/(1-10%),并在合同中约定:出租人收取租金收入的各项税收由承租人承担,或由承租人代扣代缴,并于租金中进行扣除。

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